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商譽作為企業整體價值的構成部分,不能脫離企業資產而單獨存在。由於商譽無法用貨幣明確計量,因此現行會計在通常情況下,對自創的商譽未給予計量。對此理論界意見分歧較大,中華會計網本文就商譽本質、商譽價值認識、計量、會計處理等相關問題進行了初步地研究和探討,並得出商譽價值屬性決定於計量方法的結論。
關鍵詞:商譽價值,計量方法,會計處理,問題研究
商譽是企業自身經營形成的結果,作為企業整體價值的構成部分而不能單獨存在。對於商譽會計研究是財務會計比較熱烈、前沿的話題,理論界分歧較大,目前在許多方面尚未形成統一意見。本文對商譽以下幾個熱點問題進行了初步研究,並提出了一些個人見解,供大家批評指正。
一、商譽本質的理解
關於商譽性質問題,會計理論界的分歧較大。美國著名會計學家亨德裡克森(E S.Hendriksen)在其所著的《會計理論》一書中,從會計的角度對商譽的性質作了以下三種解釋,稱作商譽的『三元理論』:(一)對企業好感的價值;(二)超額收益價值;(三)總計價賬戶論。筆者認為,企業整體資產包括有形資產和無形資產,商譽是企業整體價值的一部分,不能獨立脫離企業有形資產而單獨存在。因此商譽價值必然依附於企業整體資產,當收購價格高於合並中取得被購買方可辨認淨資產公允價值份時,商譽表現為資產形態,否則為負商譽即負債。因此,現行會計理論把商譽當作無形資產認識是不夠全面的,即商譽本身存在正商譽和負商譽的問題。從理論講上企業整體資產價值應取決於企業未來盈利水平,商譽作為企業價值構成部分,其價值內在原因與企業經營的結果分不開,外在表現為企業整體資產收購價值與淨資產公允價值之差,因此不能確切地說商譽一定就是正值即是資產。當然,大多數情況下商譽表現為正值,因此人們往往將其定義為無形資產或者超額收益價值以及對企業好感的價值等,將其負面影響則未予考慮。其實,現實中企業商譽負值的現象並不少見。如企業經營不善、管理混亂或者瀕臨破產的情況下,收購企業以低於被收購企業的淨資產收購時,對於被收購企業來講,其商譽自然就是負值。然而,大多數情況下,會計處理都從收購方考慮,將其計量為收購方的利潤。因此,對商譽的理解不應局限於無形資產或者超額收益價值的認識,事實上,企業既可能有正商譽也會有負商譽,我們既然能把正商譽當作無形資產來認識,又何妨不能把負商譽當作無形負債來認識呢,當然,每一次新的認識或者跨越、突破需要的不僅僅是勇氣更需要的是膽識,正商譽對企業而言,確實是一種無形資產,有可能為企業帶來超額收益,負商譽對企業而言,則產生巨大的破壞力。例如:我國國企改革也就是體制轉變過程,就是將低下變高效、落後變先進、松散變規范的過程,通過建立起完善的現代企業管理制度,使資源得到有效配置,適應社會經濟發展需要,促進國有經濟壯大與發展,提高了企業的經濟效益,其目的也是將企業的負商譽轉化正商譽過程。因此對商譽的理解,我們傾向於總計價賬戶論來理解商譽的性質,但與總計價賬戶論所不同是,商譽有正商譽和負商譽,正商譽表現為無形資產,負商譽目前理論界尚未統一認識,應該可以理解為無形負債,因此將商譽作為資產計量具有不確定性。毫無疑問,如果必須對商譽進行重新定義的話,商譽則是企業自身經營形成的,能給企業帶來超額的利潤或者損失的無形資產或者無形負債,與傳統的商譽概念比較,該定義與現實更為符合、貼切。