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四、商譽價值的會計處理
目前國際上有以下幾種方法:1、將商譽確認為一項資產,並在有用年限內有規則地加以攤銷、衝減各期的利潤。如美國規定,商譽的攤銷年限最長不超過40年,我國規定:商譽的攤銷不得超過10年。其理由是:商譽所代表的,是可望取得未來收而發生的支出,按照配比原則,商譽必須攤銷;由於科學技術的進步以及同行業的競爭,商譽不可能永遠存在,所以應分期攤銷;每年的超額利潤沒有減少,並不表示商譽的價值沒有減少,因為其有效年限確實減少了,商譽的價值總有一天會消失。2、商譽作為一項永久性資產。其理由是,購買商譽是為了將來的超額利潤,只要仍超額利潤存在,商譽即存在,所以,不應該攤銷。就時間因素而言,反面有所增加,予以攤銷不符合實際。在企業衰落時期,獲利減少,商譽日衰,價值日漸減少,此時予以攤銷,似更合理;在商譽的存續期內,企業采用一定方式,支付各種代價,以維護商譽價值,這些支出均作為當期費用處理,如再對商譽進行攤銷,勢必造成雙重負擔。盡管這一處理方法也有一定的道理,但實務中采用此法的尚屬罕見。3、商譽在購買企業收購被並企業時,即調整當期的股東權益(盈餘公積或資本公積)理由是:商譽不能單獨變現,其使用無法確定,從而任何攤銷方法均顯主觀臆斷,既然自創的商譽不予確認入賬,在購買企業時產生的商譽也不宜確認。英國目前雖采用此法,但已有改變為確認一項資產的傾向。我們認為,如果商譽能滿足資產的確認標准,那麼就應該作為一項資產加以確認,如果剛剛確認就對其進行衝銷,這種做法是很難解釋的。對於永久保留,也沒有充分的理由。商譽雖然不像其他有形資產那樣,存在必然的損耗,但是也不意味著他的價值能夠永久保留,事實上,商譽的價值會經常性的發生變化。但是同樣的,對所有的商譽采用相同標准,在一定期限內按直線法攤銷也同樣過於武斷。並不是所有的商譽都會減值,甚至會出現昇值,因此人為規定的期限內對商譽采用直線法攤銷並不能反映其價值,因而也就不能提供有用的會計信息。因此,應該采取逐年重估的辦法克服這一缺陷,通過對企業商譽的逐年重估來確定企業商譽的昇值與減值測試,決定計提的減值損失和昇值盈餘,否則不能客觀、真實反映商譽的價值。
五、結語
商譽是企業自身經營形成的結果,不能獨立於企業其他資產而單獨存在,因此商譽是企業整體價值的構成部分,其價值必須予以計量。商譽有正商譽和負商譽。正商譽形成企業無形資產,給企業帶來超額收益價值,負商譽對企業來講,則形成無形負債,對企業經營生產產生破壞性的副作用。同樣,商譽與一般商品相同具有在用價值和交換價值,交換價值表現為企業收購價值與淨資產公允價值之差,在用價值表現為企業超額利潤或者損失的現值,二者因為價值屬性不同,在價值量上存在很大的差異,因此計量商譽價值時,必須考慮計量何種商譽價值屬性,並采用何種計量方法計量,同時在計量上應與企業整體資產價值屬性和方法上保持一致,由於收益資本化方法存在理論性的缺陷,我們並不贊同使用該方法計量商譽的價值。商譽在企業持續期間,其價值會發生變化,即存在昇值或者減值的可能,因此現行會計對商譽攤銷或者減值的處理不符合商譽價值的實際變化情況,建議采用逐年重估的辦法決定計提的減值損失和昇值盈餘,否則不能客觀、真實反映商譽的價值。
參考資料:
1.E.S.亨德裡克森著。王澹如,陳今池譯。會計理論[M].北京:中國商業出版社,1986.
2.葛家澍。中級財務會計[M].沈陽:遼寧人民出版社,1997.
3.張翠波。 《關於商譽問題的探討》 《上海會計》 2002年第2期
4.閻紅玉《商譽會計》中國經濟出版社1995年版
5.企業會計准則,中華人民共和國財政部.經濟科學出版社,1-6
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